Der Bundesfinanzhof (BFH) hat in einem am 12.12.2012 gefassten Urteil (veröffentlicht am 27.02.2013, AZ: XI R 3/10)  Ausführungen zur Umsatzsteuerpflicht von Anlagenbetreibern von KWK-Anlagen gemacht. Die beschiedenen Fragen wurden regelmäßig in Fällen diskutiert, in welchen z.B. Hauseigentümer ein kleines BHKW angeschafft haben und den Strom aus dem BHKW sowohl selbst verbrauchen, als auch an den Netzbetreiber des vorgelagerten Netzes liefern.

Dieser Hauseigentümer erhält (für den Fall, dass es sich um eine KWK-Anlage im Sinne des KWK-G handelt) vom Netzbetreiber für den Großteil des erzeugten Stromes – den sog. KWK-Strom – einen Zuschlag, unabhängig davon, ob der Strom für den eigenen Haushalt selbst genutzt wird, oder nicht. Hier stellte sich die Frage, wie sowohl im Privathaushalt selbst verbrauchte (sog. Eigenverbrauch) Strom als auch die Wärme Umsatzsteuerrechtlich bewertet werden sollte. Überraschend ist hier vor allem die Festlegung der für die Umsatzsteuer relevanten Bemessungsgrundlage (unten 3.).

1. Zunächst stellt der BFH im Urteil nochmals fest, dass es sich bei Anlagenbetreibern von Kraft-Wärme-Kopplungsanlagen (KWK-Anlagen), welche den Strom regelmäßig und nicht nur gelegentlich in das Netz der  allgemeinen Versorgung einspeisen, um Unternehmer im Sinne des Umsatzsteuergesetzes handelt.

Hinweis: Unternehmer sind grundsätzlich verpflichtet, die Umsatzsteuer auszuweisen und berechtigt, diese im Wege des Vorsteuerabzuges geltend zu machen, z.B. bei der Anschaffung von Betriebsmitteln. Die Anlagenbetreiber können aber das Kleinunternehmerprivileg in § 19 UStG nutzen, wenn die Voraussetzungen hierfür vorliegen. Dies muss aber dem Finanzamt angezeigt werden muss.

2. Sollte der Anlagenbetreiber dann die Umsatzsteuer bei der Anschaffung der Anlage geltend gemacht haben, muss der Eigenverbrauch von Strom und (zu Heizzwecken nutzbarer) Wärme wie eine Entnahme angesehen werden, die dann wiederum der Umsatzsteuer unterliegt.

Tatsächlich versteht der BFH die Leistung des „Unternehmers Anlagenbetreiber“ an den „Privatmann Anlagenbetreiber“ oder eben den Hauseigentümer wie eine Lieferung von Strom oder Wärme zwischen zwei verschiedenen Rechtssubjekten. Dies sei nach § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 1 UStG  entsprechend geboten. Solche Lieferungen seien grundsätzlich Umsatzsteuerpflichtig. Umfasst ist natürlich nur diejenige Wärme, die zu Heizzwecken nutzbar ist, nicht z.B. Abwärme, die technsich nicht in den Heizkreislauf gelangen kann.

Das bedeutet, dass der Hauseigentümer, wenn er die KWK-Anlage zur Deckung des privaten Eigenbedarfs an Strom oder Wärme nutzt „von sich selbst“ Umsatzsteuer verlangen muss, diese gegenüber dem Finanzamt anmelden und abführen muss.

Soweit so gut, nur es stellte sich die Frage, wie hoch diese abzuführende Umsatzsteuer sein muss, denn regelmäßig zahlt der „Privatmann Anlagenbetreiber“ an den „Unternehmer Anlagenbetreiber“ keinen Preis für Wärme und Strom, denn es handelt sich ja um Eigenverbrauch. Hier hatte das Finanzamt, das im vorliegenden Fall als Kläger auftrat, angenommen, es müssten immer die sog. Selbstkosten, also die Kosten der Erzeugung des Stromes und der Wärme, angesetzt werden (das wären z.B. Abschreibungen und Brennstoffeinsatzkosten, sowie Wartungen). Dies ist aber falsch, urteilte der BFH:

3.  Bemessungsgrundlage der Entnahme von Strom und Wärme für den Eigenbedarf sind die für die Strom- und Wärmeerzeugung mit dem Blockheizkraftwerk angefallenen sog. Selbstkosten nur dann, soweit ein Einkaufspreis für Strom und Wärme nicht zu ermitteln ist. (offizieller Leitsatz 3 des Urteils)

Das bedeutet, sollte es einen ermittelbaren Einkaufspreis für Wärme oder Strom geben, muss zunächst dieser herangezogen werden. Hierbei ist es nach dem BFH irrelevant, ob z.B. kein Versorgungsprodukt vorliegt, welches ausschließlich KWK-Strom oder KWK-Wärme beinhaltet. Ausschlaggebend sei, dass ein Einkaufspreis allgemein ermittelt werden kann. Der BFH referenziert dabei auf den Strompreis des „Vertrags-Energieversorgungsunternehmens“ – was natürlich noch nicht eindeutig ist – und überlässt die weitere Prüfung dem Finanzgericht, an welches die Klage zurück verwiesen wurde.

Beim Wärmepreis liegt hingegen – nach dem BFH – nur dann ein ermittelbarer Einkaufspreis vor, wenn das Anwesen des Anlagenbetreibers bereits am Fernwärmeversorgungsnetz angeschlossen ist und hier ein konkreter Preis gegeben ist.

Bewertung des Urteils:

Das Urteil bringt im ersten Anschein Klarheit in die umsatzsteuerliche Behandlung des Eigenverbrauches aus dezentralen Erzeugungsanlagen, denn was für KWK-Anlagen gilt, muss für EEG-Anlagen höchstwahrscheinlich ebenso gelten. Dennoch lässt es die eigentlich schwierigste Frage weiterhin offen: Was ist denn „ermittelbare Einkaufspreis“ wirklich?

Auf der Stromseite kann der Anlagenbetreiber im Wettbewerbsmarkt Strom nunmehr zwischen einer großen Anzahl an Versorgern und Preisen wählen. Dies wird künftig – nach Einbau von Smart Metern – noch zu einem stark erweiterten Angebot an Vesrorgungspreisen führen. Sollte der BHKW Betreiber die Anlage mithin aber ausschließlich stromgeführt betreiben und 100 % seines eigenen Bedarfes aus der Anlage decken, muss er keine Entscheidung über einen Versorger oder einen Tarif treffen. Sollte der Anlagenbedarf (z.B. Eigenverbrauch der Anlage bei Anfahrt, etc.) und der damit geringe Stromverbrauch, der derzeit meist durch die (teuere) Grundversorgung abgedeckt wird, den „ermittelbaren Einkaufspreis“ bestimmen, wäre das nicht im Interesse des Anlagenbetreibers.

Schließlich stellt sich auch die Frage, ob hierbei Netzentgelte und die mannigfaltigen Aufschläge auf den Preis bei dieser Frage eine Rolle spielen dürfen…

Wärmeseitig hat sich der BFH in seiner Begründung meines Erachtens faktisch selbst wiederlegt. Der BFH führt nach meinem Verständnis aus, dass man eigentlich immer einen vergleichbaren ermittelbaren Einkaufspreis heranziehen müsse, was bei der Wärmeversorgung nur dann möglich ist, wenn das Gebäude in welchem sich die Anlage befindet, an ein Fernwärmenetz angeschlossen ist. Nur dann wäre der Preis für die Wärme aus dem Fernwärmenetz vergleichbar mit einem Preis für die Eigenversorgung, Hier übersieht der BFH aber, dass eine Förderung nach dem KWK-G und damit eine der wesentlichen Investitionsentscheidungen für ein BHKW im Gebäude, nur dann möglich ist, wenn durch das BHKW keine bestehende Fernwärmeersorgung verdrängt wird (§ 5 KWK-G, ausgenommen sind Brennstoffzellen). Regelmäßig werden daher bei der Ermittlung der Wärmepreise doch wieder die Selbstkosten den Wert der Eigenversorgung bestimmen.

Im Ergebnis hat das Urteil daher wohl nur eine praktische Auswirkung auf die Bewertung des eigenen Stromverbrauches aus einer KWK-Anlage, nur hier hat der BFH leider keine ausreichende Klarheit geschaffen, welcher Einkaufspreis für Strom konkret herangezogen werden muss.

Es bleibt daher abzuwarten, wie das Finanzgericht, an welches die Klage zurück verwiesen wurde die konkret gestellten Fragen beantworten kann.

Hier finden Sie das Urteil: http://juris.bundesfinanzhof.de/cgi-bin/rechtsprechung/druckvorschau.py?Gericht=bfh&Art=pm&nr=27500

Michael Hill
Rechtsanwalt & Mediator (DAA)